■ 吳德豐
四、配套管理與處罰措施
1.有關申報應提示的文據及處罰措施
推動移轉訂價稅制的第一步，即要求納稅義務人於辦理所得稅申報時，應依法按規定格式填製申報各項關係人交易資料，例如美國規定填報的5472表、中國大陸的A表或B表。未填報或有漏報情形者，或填報資料不能滿足稅務機關要求者，均應依法處罰。我國移轉訂價稅制亦有類似規定，但與其它國家相較，罰責相對較輕，將較不利此稅制的落實與推動。
各國稅務機關依法可要求納稅義務人提示有關文件，以檢驗其所用的移轉訂價方法是否符合常規交易原則。根據我國移轉訂價查核準則草案第22條規定，從事受控交易的營利事業於辦理交易年度所得稅結算申報時，應備妥企業綜覽、組織結構、受控交易的彙整資料、移轉訂價報告、關係報告書、關係企業合併營業報告及其它與關係人或受控交易有關並影響其訂價文件。
美國內地稅務局也規定納稅義務人應於申報所得稅時，即準備企業綜覽、組織結構、移轉訂價法所特別規定文件、對所採用訂價方法的描述及選用該方法理由、列入考慮的其它替代方法的敘述及不予採用理由、受控交易描述、可比較未受控交易或企業描述及運用所選擇的移轉訂價方法時，根據的經濟分析與預測提出說明。
中國大陸規定納稅義務人於稅務申報時，必須揭露關係人交易相關資訊，稽徵機關查核時，有權要求提供：(1)與關聯企業以及第三者交易情況，如購銷、資金借貸、提供勞務、轉讓有形和無形財產及提供有形和無形財產使用權等；(2)價格因素構成情況，如交易的數量、地點、形式、商標、付款方式等；（3）確定交易價格和收費依據的其它有關資料。
納稅義務人受稽徵機關調查時應提示文據期限，各國也有不同規定。例如台灣稽徵機關規定書面調查函送達之日起一個月內，納稅義務人應為提示，必要得申請延期，延長之期間最長不得超過一個月，並以一次為限；美國稅務局規定在其提出要求的30日內，納稅義務人應提供受審納稅年度的相關資料；中國大陸則規定納稅義務人應於接到稅務機關的通知後，在要求期限內（最長不得超過60日）提供。
2. 稅務調查期限
依照我國稅捐機稽核徵法規定，依法應由納稅義務人申報繳納稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其它不正當方法逃漏稅者，其核課期間為五年。若未在規定期間內申報，或故意以詐欺或其它不正當方法逃漏稅者，其核課期間為七年。
美國稅法規定，有關稅務事宜的處理一般以三年為期限，但若未申報或申報不實，則可無限期追究。
中國大陸對企業移轉訂價的調整，一般應僅限於被調查的納稅年度的應稅收入、或應納稅所得額，其調查調整一般應自納稅年度的下一年度起三年內進行。如調整涉及以前年度所得的，也可向前追溯調整，但最長不得超過十年。凡企業與關聯企業間的業務往來被稅務機關進行稅收調整者，主管稅務機關在日常徵管中，應對其被調整年度的下一年度起三年內實施稅收跟蹤監管。
3. 舉證責任
與美國及其它國家規定一樣，我國納稅義務人負責舉證的協力義務。若納稅人不能證實移轉訂價符合常規，稅務機關可依查得資料進行調整，若無查得資料據以處理者，則依同業利潤率調整之，這與其它國家規定有所不同。
4. 罰則
納稅義務人如有違反移轉訂價規範，可能面臨稅務機關查核或調整補稅，甚至有罰責。根據我國移轉訂價查核準則草案與所得稅法規定，如經稽徵機關查核納稅義務人的受控交易有具體短漏報情事，納稅義務人應按所漏稅額處三倍以下罰緩；美國內地稅務局則規定，如申報的移轉訂價價格與常規交易價格差距達一定比例、或淨移轉訂價調整超過一定比例或金額，將視差異比例或調整比例或金額分別處以20%～40%的罰鍰；中國大陸地區稅務機關則有權做合理調整、並據以補徵稅負，企業如有逃稅或拒絕繳稅情形，則會被處罰。
有鑑於跨國企業的蓬勃發展，各主要國家無不致力於健全其移轉訂價規範，我國企業全球布局日益普遍，跨國企業從事租稅規劃，不應只著重在單一國家的租稅負擔與風險評估，如何從移轉訂價角度進行跨國企業整體租稅規劃，以創造企業經營績效與最適稅負的雙贏局面，將成為跨國企業今後需審慎思考的重要課題。
（作者是資誠會計師事務所會計師，本文與徐麗珍副總經理共同完成。本專欄每周五刊登）
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